Не ошибается тот, кто ничего не делает. Так что и у бухгалтера тоже возникают просчеты. Как можно их устранить и какими документами следует оформлять эти исправления?
Бухгалтерские погрешности
Порядок исправления выявленных ошибок регламентирует «Указание о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности», утвержденное приказом Минфина от 22 июля 2003 г. № 67н (с текстом этого документа вы можете ознакомиться в справочной правовой системе КонсультантПлюс). Недочеты текущего года следует исправлять в месяце их обнаружения. Если погрешности выявлены в начале следующего года, но до сдачи итоговой отчетности, то исправления производят записями декабря. В случаях выявления прошлогодних недочетов, когда баланс уже сдан, бухгалтер должен внести исправления на счета учета в текущем году. При этом следует помнить, что уточнять формы № 1, 2, 3, 4, 5 и пояснительную записку нельзя. Исправить ошибку можно следующими способами: – использовать корректурный метод; – сторнировать все неправильные проводки и записать верные; – добавить недостающую запись на сумму, которая неправильно отражена в учете. Корректурный способ применяют, когда ошибка не затрагивает корреспонденции счетов и ее выявили до сдачи отчетности. В этом случае запись зачеркивают и делают новую, при этом нужно указать «Исправленному верить». Данный метод можно применять только для внесения изменений в документы. Если отражена меньшая сумма хозяйственной операции, то бухгалтер делает дополнительную проводку на недостающую сумму. Когда нужно исправить корреспонденцию счетов или если операция отражена на большую сумму, то следует применять метод «красного сторно». В этой ситуации делают ту же бухгалтерскую запись, но со знаком «минус». При подсчете сторнированные операции вычитаются.
Пример 1 В феврале 2007 года бухгалтер ООО «Рассвет» обнаружил ошибку, допущенную в сентябре. 12 сентября компания приобрела материалы стоимостью 11 800 руб., в том числе НДС – 1800 руб. В сентябре были сделаны следующие проводки: Дебет 10 Кредит 60 – 9000 руб. – оприходованы материалы; Дебет 19 Кредит 60 – 1800 руб. – учтен НДС. Бухгалтер принял к учету материалы на меньшую стоимость. Годовая отчетность ООО «Рассвет» еще не утверждена и не представлена в налоговую инспекцию. Следовательно, исправительные записи нужно датировать 31 декабря 2006 года. Первый способ: Дебет 10 Кредит 60 – 9000 руб. – сторнирована неверно оприходованная сумма приобретенных материалов; Дебет 10 Кредит 60 – 10 000 руб. – оприходованы материалы. Второй способ: Дебет 10 Кредит 60 – 1000 руб. – учтена недостающая стоимость материалов.
Искажения в налоговом учете
Исправляя погрешности в бухгалтерском учете фирмы, нужно помнить, что они могут повлиять на расчет налоговой базы. Так, например, если бухгалтер неправильно рассчитал заработную плату работникам предприятия, то ему следует не только исправить ошибки в бухучете, но и сделать перерасчет базы по ЕСН. Кроме того, придется подать в инспекцию «уточненки» по ЕСН, страховым взносам в Пенсионный фонд и ФСС. В случае недоплаты налогов или взносов перечислить ее и пени в бюджет. Статья 54 Налогового кодекса устанавливает порядок исправления ошибок. При обнаружении искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, перерасчет налогов производят в периоде совершения ошибки. В этом случае компаниям нужно представить в инспекцию уточненные декларации. Их следует сдавать по тем формам, которые действовали во время совершения ошибки. В случае невозможности определения периода перерасчет базы и суммы налога производят за тот отчетный период, в котором выявлены искажения. Если бухгалтер сдает в налоговую «уточненки», то ему нужно оформить письмо в произвольной форме с просьбой о приеме документов. Ошибка будет считаться исправленной, если сдана корректирующая декларация и в бюджет перечислена недоплаченная сумма налогов и пеней. При исправлении ошибок нужно иметь в виду, что внесение коррективов должно быть соотнесено с требованиями ПБУ 18/02. Бухгалтер обязан знать, требует ли конкретная ситуация составления дополнительных проводок в соответствии с правилами указанного документа. Так, прочие расходы и доходы, признанные в бухгалтерском учете в результате исправления ошибок, должны исключаться из расчета базы по налогу на прибыль отчетного и последующих отчетных периодов. Такое разъяснение дал Минфин в письмах от 23 августа 2004 г. № 07-05-14/219 и от 10 декабря 2004 г. № 07-05-14/328. В соответствии с ПБУ 18/02, суммы доходов и расходов рассматриваются в качестве постоянных разниц, которые являются источником формирования постоянного налогового обязательства (актива). В Отчете о прибылях и убытках величина доплаты налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок в предыдущие периоды, не влияющая на текущий налог, должна быть отражена по отдельной строке.
Пример 2 Бухгалтер ООО «Рассвет» обнаружил в феврале 2007 года ошибку при исчислении налога на имущество. В 2005 году налог был завышен на 12 000 руб. В результате этого неправильно начислен налог на прибыль за тот же период. База по налогу была занижена на 12 000 руб. (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК). Налогооблагаемая прибыль составила 26 000 руб. Бухгалтер в декабре 2006 года сделал следующие проводки: Дебет 68-4 Кредит 91-1 – 12 000 руб. – отражена прибыль прошлых лет в сумме излишне начисленного налога на имущество; Дебет 68-1 Кредит 99 – 2880 руб. (12 000 руб. * 24%) – учтен постоянный налоговый актив; Дебет 90-9, 91-9 Кредит 99 – 38 000 руб. (26 000 руб. + 12 000) – сформирован финансовый результат; Дебет 99 Кредит 68-1 – 9120 руб. (38 000 руб. * 24%) – отражен условный доход; Дебет 99 Кредит 68-1 – 2880 руб.– сумма налога на прибыль к доплате в бюджет за 2005 год.
Кто заплатит за ошибки
Налоговым кодексом установлена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. А именно: отсутствие первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета. Также на фирму налагаются штрафы за систематическое, неправильное или несвоевременное отражения на счетах фактов хозяйственной деятельности предприятия, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений. При этом ошибки, допущенные при заполнении налоговых деклараций, не могут являться основанием для привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 120 Налогового кодекса. Так как налоговые расчеты не относятся к регистрам бухгалтерского учета. Если ошибки бухгалтерского учета повлекли за собой уменьшение налоговой базы, то фирму могут оштрафовать. В этом случае с нее взыщут 10 процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 рублей. Штраф за неуплату налога в результате занижения базы по нему составляет 20 процентов от недоплаченной суммы. Если же налог уменьшен умышленно, то размер взыскания увеличивается до 40 процентов. Данное положение установлено статьей 122 Налогового кодекса. Контролеры не вправе оштрафовать фирму по обеим статьям (определение КС от 18 января 2001 г. № 6-0). К тому же пунктом 2 статьи 108 главного налогового документа установлено, что организация не может быть привлечена к ответственности за совершение одного и того же правонарушения. Кроме того, если налоговики взыскивают штрафы по статье, где их сумма выше, то это также неправомерно. Так как по статье 122 Налогового кодекса можно привлечь к ответственности, если неуплата налога не связана с грубым нарушением правил учета доходов и расходов. В противном случае нужно применять статью 120 главного налогового документа. Такое положение установлено в постановлении Пленума ВАС от 28 февраля 2001 г. № 5. А лично руководителя или счетовода могут оштрафовать за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности – от 2 до 3 тысяч рублей (ст. 15.11 КоАП).
К сведению:
Специалисты Минфина в письме от 29 января 2007 г. № 03-03-06/1/42 разъяснили, как фирме исправить ошибки при исчислении налога на прибыль в бухгалтерском и налоговом учете. Искажения, допущенные в исчислении базы по прибыли, которые относятся к прошлым налоговым периодам, приводят к необходимости перерасчета налога. Компании придется представить в инспекцию уточненные декларации по налогу на прибыль. В случаях выявления погрешностей на счетах бухгалтерского учета в прошлом году прибыль или убыток того времени, выявленные в отчетном году, включают в прочие доходы или расходы. На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение года следует отразить платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций. При составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)».
